Vorsteuerabzug ohne Rechnung: Steuerhinterziehung?

Der Vorsteuerabzug und seine formalen Voraussetzungen

Das Umsatzsteuerrecht funktioniert nach dem Prinzip der Neutralität: Jeder Unternehmer in der Leistungskette soll wirtschaftlich nur mit der von ihm selbst geschuldeten Wertschöpfung belastet werden, während die Umsatzsteuer im Ergebnis vom Endverbraucher getragen wird. Das technische Instrument dafür ist der Vorsteuerabzug nach § 15 UStG: Der Unternehmer darf die ihm von anderen Unternehmern für Lieferungen und Leistungen in Rechnung gestellte Umsatzsteuer von seiner eigenen Umsatzsteuerschuld abziehen. Damit dieses System funktioniert, verlangt der Gesetzgeber jedoch eine formale Voraussetzung, die in der Praxis regelmäßig unterschätzt wird: den Besitz einer nach §§ 14, 14a UStG ausgestellten ordnungsgemäßen Rechnung.

Diese Anforderung ist kein bürokratischer Selbstzweck. Die Rechnung ist für die Finanzverwaltung das zentrale Kontrollinstrument, mit dem sich die Vorsteuer beim Empfänger und die Steuerschuld beim Leistenden spiegelbildlich nachvollziehen lassen. Fehlt eine Angabe, oder ist sie unrichtig, verliert die Finanzbehörde einen Teil dieser Kontrollmöglichkeit, und genau daran setzt sowohl die steuerliche als auch, im Ernstfall, die strafrechtliche Prüfung an. Für Geschäftsführer und Unternehmer bedeutet das: Rechnungsmängel sind zunächst ein steuerliches Problem, sie werden aber in dem Moment zu einem strafrechtlichen, in dem der Vorwurf im Raum steht, der Unternehmer habe die Mängel gekannt und die Vorsteuer trotzdem bewusst gezogen. Dieser Beitrag ordnet ein, wo die Grenze verläuft, worauf Betriebsprüfung und Steuerfahndung in der Praxis achten und wie sich Betroffene sachgerecht verhalten.

Die Pflichtangaben einer ordnungsgemäßen Rechnung im Einzelnen

§ 14 Abs. 4 UStG zählt abschließend auf, was eine Rechnung enthalten muss, damit sie als Grundlage für den Vorsteuerabzug taugt. Dazu zählen der vollständige Name und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers, die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, das Ausstellungsdatum, eine einmalig vergebene, fortlaufende Rechnungsnummer, die Menge und die handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände beziehungsweise Umfang und Art der sonstigen Leistung, der Zeitpunkt der Lieferung oder Leistung, das nach Steuersätzen und Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt sowie der anzuwendende Steuersatz und der auf das Entgelt entfallende Steuerbetrag oder, im Fall einer Steuerbefreiung, ein Hinweis darauf.

Jede dieser Angaben hat eine eigenständige Kontrollfunktion. Name und Anschrift stellen sicher, dass sich Leistender und Leistungsempfänger eindeutig identifizieren lassen, was insbesondere bei Betrugskonstellationen mit unterschobenen Rechnungsausstellern von Bedeutung ist. Die fortlaufende Rechnungsnummer erlaubt der Finanzverwaltung, Lücken in der Rechnungsfolge zu erkennen, was ein klassischer Ansatzpunkt für die Prüfungssoftware der Finanzämter ist. Die Leistungsbeschreibung wiederum soll verhindern, dass unter pauschalen Bezeichnungen wie „diverse Leistungen“ oder „Beratung laut Absprache“ tatsächlich nicht erbrachte oder nicht existente Leistungen abgerechnet werden. Fehlt eine dieser Angaben oder ist sie erkennbar falsch, ist die Rechnung formell nicht ordnungsgemäß, mit der Folge, dass der Vorsteuerabzug grundsätzlich zu versagen ist, bis die Rechnung berichtigt wird.

Wo in der Praxis die häufigsten Fehler entstehen

In der Beratungspraxis zeigt sich, dass die weit überwiegende Zahl der beanstandeten Rechnungen keine betrügerische Konstruktion ist, sondern administrative Nachlässigkeit auf beiden Seiten der Leistungsbeziehung. Typische Fehlerquellen sind unvollständige oder zu pauschale Leistungsbeschreibungen, insbesondere bei Beratungs-, Marketing- und IT-Dienstleistungen, bei denen sich Umfang und Art der Leistung nicht ohne Weiteres aus der Rechnung selbst ergeben. Häufig fehlt bei Abschlags- oder Vorauszahlungsrechnungen die gesonderte Angabe des Leistungszeitpunkts, oder er wird mit dem Rechnungsdatum verwechselt, obwohl beide auseinanderfallen können. Bei Systemwechseln in der Buchhaltungssoftware kommt es vor, dass die fortlaufende Nummerierung unterbrochen wird oder Rechnungsnummern doppelt vergeben werden, was bei der Prüfung sofort auffällt.

Ein weiterer klassischer Fehlerbereich betrifft die Steuernummer oder USt-IdNr des leistenden Unternehmers, etwa wenn sich diese durch eine Umstrukturierung, einen Zuständigkeitswechsel des Finanzamts oder eine Verschmelzung geändert hat, die Altangabe aber unbemerkt weiterverwendet wird. Auch der unzutreffende Steuerausweis bei tatsächlich bestehender Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG, bei innergemeinschaftlichen Leistungen oder bei Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens nach § 13b UStG führt regelmäßig zu Beanstandungen. Für den Leistungsempfänger, der die Vorsteuer zieht, ist entscheidend: Er hat gegenüber seinem Vertragspartner grundsätzlich keine umfassende Prüfungspflicht, muss aber Auffälligkeiten nachgehen, die sich ihm bei sorgfältiger kaufmännischer Betrachtung aufdrängen. Genau in dieser Sorgfaltsanforderung liegt später der Ansatzpunkt für die Frage nach Vorsatz oder Fahrlässigkeit.

Eine zusätzliche Fehlerquelle ergibt sich bei Kleinbetragsrechnungen im Sinne des § 33 UStDV, für die bis zu einem Bruttobetrag von derzeit 250 Euro erleichterte Angaben genügen, insbesondere der gesonderte Steuerausweis entfallen kann und stattdessen der Steuersatz genügt. Wird dieser vereinfachte Maßstab versehentlich auch auf höhere Beträge angewendet, oder wird umgekehrt bei einer echten Kleinbetragsrechnung ein vollständiger Rechnungsaufbau vermutet, der tatsächlich nicht vorliegt, entstehen Unsicherheiten, die bei einer Prüfung auffallen. Ähnliches gilt für Reihen- und Kettengeschäfte mit mehreren beteiligten Unternehmern, bei denen die zutreffende Zuordnung der bewegten Lieferung und damit die Frage, wer überhaupt zum gesonderten Steuerausweis berechtigt ist, in der Praxis regelmäßig zu Fehlern führt, die sich erst bei genauerer Prüfung der Vertrags- und Lieferbeziehungen auflösen lassen.

Formaler Mangel ist nicht gleich Straftat: die Bedeutung des Vorsatzes

Der wichtigste Grundsatz für die rechtliche Einordnung lautet: Nicht jede unrichtige oder unvollständige Rechnungsangabe, die zu einem zu Unrecht gezogenen Vorsteuerabzug führt, erfüllt bereits den Tatbestand der Steuerhinterziehung. § 370 AO ist ein Vorsatzdelikt. Strafbar macht sich nur, wer weiß oder zumindest billigend in Kauf nimmt, dass die materiellen oder formellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nicht vorliegen, und die Vorsteuer trotzdem geltend macht. Wer dagegen in gutem Glauben eine Rechnung verbucht, deren formaler Mangel ihm nicht auffällt, weil er beispielsweise nicht erkennen konnte, dass die angegebene Steuernummer nicht mehr aktuell war, handelt allenfalls fahrlässig.

Für die Praxis ist diese Unterscheidung von erheblicher Bedeutung, weil sie über die Verfahrensart entscheidet: Bloße Fahrlässigkeit führt zu einer steuerlichen Korrektur, im schlimmeren Fall zu einer leichtfertigen Steuerverkürzung nach § 378 AO als Ordnungswidrigkeit. Vorsatz dagegen eröffnet den Anwendungsbereich des Steuerstrafrechts mit allen damit verbundenen Konsequenzen, von der Einleitung eines Ermittlungsverfahrens bis zur möglichen Freiheitsstrafe. Betriebsprüfer und Steuerfahnder achten deshalb weniger auf den einzelnen Formfehler als auf das Gesamtbild: Handelt es sich um einen vereinzelten, plausibel erklärbaren Ausrutscher, oder zieht sich ein Muster über mehrere Jahre und Geschäftspartner? Existiert im Unternehmen ein innerbetriebliches Kontrollsystem für den Rechnungseingang, das Auffälligkeiten grundsätzlich abfängt? Und wie reagiert die Geschäftsführung, sobald ein Mangel bekannt wird – wird umgehend berichtigt, oder wird die Angelegenheit ausgesessen? All das sind Indizien, aus denen sich in der Gesamtschau ein Bild über die innere Einstellung des Handelnden ergibt.

Rückwirkende Rechnungsberichtigung: Senatex, Barlis 06 und die aktuelle BFH-Linie

Bis 2016 vertrat die deutsche Finanzverwaltung die Auffassung, dass eine Rechnungsberichtigung nur mit Wirkung für die Zukunft möglich sei. Wurde ein formaler Mangel erst im Rahmen einer Betriebsprüfung Jahre später entdeckt, ging der Vorsteuerabzug für den ursprünglichen Zeitraum vollständig verloren und konnte frühestens im Zeitpunkt der Berichtigung neu geltend gemacht werden, verbunden mit einer erheblichen Zinsbelastung nach § 233a AO für die dazwischenliegenden Jahre. Diese Praxis hat der Europäische Gerichtshof mit zwei am selben Tag ergangenen Urteilen grundlegend korrigiert: In der Rechtssache Senatex (Urteil vom 15.09.2016, C-518/14) stellte der Gerichtshof klar, dass eine Rechnungsberichtigung auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Rechnungsausstellung zurückwirken kann, sodass keine Nachzahlungszinsen für die Vergangenheit anfallen. In der Rechtssache Barlis 06 (Urteil vom 15.09.2016, C-516/14) ergänzte der Gerichtshof, dass die Finanzverwaltung den Vorsteuerabzug nicht allein deshalb versagen darf, weil eine Rechnung nicht sämtliche formalen Anforderungen im Detail erfüllt, sofern die materiellen Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs vorliegen und der Behörde die notwendigen Informationen zur Prüfung zur Verfügung stehen.

Diese Rechtsprechung wurde in der Folgezeit mehrfach präzisiert, unter anderem in den Entscheidungen Volkswagen (Urteil vom 21.03.2018, C-533/16) und Wilo Salmson France (Urteil vom 21.10.2021, C-80/20), die sich mit dem Verhältnis von Rechnungsbesitz und der Entstehung des materiellen Rechts auf Vorsteuerabzug befassten. Der Bundesfinanzhof hat diese unionsrechtlichen Vorgaben übernommen, zugleich aber deutliche Grenzen gezogen. Mit Urteil vom 25. Juni 2025 (XI R 17/22) hat der XI. Senat entschieden, dass eine rückwirkende Berichtigung voraussetzt, dass das ursprüngliche Dokument bereits die fünf Mindestangaben einer Rechnung enthielt – dazu zählen insbesondere Angaben zum Rechnungsaussteller, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zu einem gesondert ausgewiesenen Steuerbetrag. Fehlte der Steuerausweis in der Ursprungsrechnung vollständig, weil der Aussteller etwa irrtümlich von einer steuerfreien Auslandsleistung ausgegangen war, kann eine später nachgeholte Rechnung mit erstmaligem inländischem Steuerausweis keine Rückwirkung entfalten; der Vorsteuerabzug entsteht dann erst im Zeitpunkt der Neuausstellung.

Für Unternehmer und ihre Berater bedeutet das: Die Möglichkeit der rückwirkenden Heilung ist ein wichtiges, aber kein unbegrenztes Instrument, und sie betrifft ausschließlich die steuerliche Ebene. Selbst wenn ein Formmangel zivilsteuerlich rückwirkend geheilt werden kann, ändert dies nichts daran, dass eine zum Zeitpunkt der ursprünglichen Geltendmachung bereits vorsätzlich begangene Steuerhinterziehung als vollendete Tat im Raum steht. Die nachträgliche Heilung ersetzt insoweit keine Selbstanzeige und wirkt strafrechtlich nicht automatisch befreiend.

Scheinrechnungen und bewusst falsche Angaben: wenn aus dem Formfehler Vorsatz wird

Zwischen dem gutgläubig übersehenen Formmangel und der bewusst konstruierten Scheinrechnung liegt ein qualitativer Sprung, den die Praxis klar unterscheidet. Von einer Scheinrechnung spricht man, wenn eine Rechnung eine Lieferung oder Leistung ausweist, die tatsächlich gar nicht erbracht wurde, oder wenn sie von jemand anderem stammt, als tatsächlich geleistet hat, etwa bei untergeschobenen Rechnungsausstellern in mehrstufigen Subunternehmerketten, wie sie insbesondere in der Baubranche, bei Personaldienstleistungen und in grenzüberschreitenden Warenketten (Stichwort Umsatzsteuerkarussell) vorkommen. Wer eine solche Rechnung dem Finanzamt zur Vorsteuererstattung vorlegt, handelt nach der Rechtsprechung nahezu ausnahmslos vorsätzlich, da eine nicht erbrachte Leistung keinem Beteiligten verborgen bleiben kann.

Der Bundesgerichtshof hat bereits mit Urteil vom 20. Februar 2001 (5 StR 544/00) klargestellt, dass die Strafbarkeit des unberechtigten Vorsteuerabzugs aus einer Scheinrechnung nicht dadurch entfällt, dass der Rechnungsaussteller die dort gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer tatsächlich an das Finanzamt abgeführt hat. Der Gedanke einer Kompensation zwischen der beim Aussteller eingezogenen und der beim Empfänger erstatteten Steuer, wie ihn manche Betroffene intuitiv annehmen, trägt strafrechtlich nicht: Jede der beiden Personen wird eigenständig nach dem für sie geltenden Maßstab beurteilt, und der Vorsteuerabzug bleibt materiell unberechtigt, wenn die zugrunde liegende Leistung nicht real erbracht wurde. Für die Verteidigung bedeutet dies umgekehrt, dass gerade in diesem Bereich die Frage, ob überhaupt eine Scheinrechnung im Rechtssinn vorliegt oder ob die Leistung tatsächlich, wenn auch mit formalen Mängeln in der Dokumentation, erbracht wurde, häufig der zentrale Streitpunkt eines Verfahrens ist.

§ 14c UStG: unrichtiger und unberechtigter Steuerausweis als Spiegelbild-Problem

Auf der Seite des Rechnungsausstellers hält § 14c UStG ein eigenständiges Haftungsregime bereit, das mit dem Vorsteuerabzug des Empfängers eng verzahnt ist. Nach § 14c Abs. 1 UStG schuldet der Aussteller den zu hoch ausgewiesenen Steuerbetrag, wenn er in einer Rechnung für eine tatsächlich erbrachte Leistung einen höheren als den gesetzlich geschuldeten Steuerbetrag gesondert ausweist, etwa durch Anwendung des Regelsteuersatzes statt eines zutreffenden ermäßigten Satzes. Nach § 14c Abs. 2 UStG schuldet derjenige, der in einer Rechnung einen Steuerbetrag ausweist, obwohl er dazu gar nicht berechtigt ist – etwa weil er als Kleinunternehmer keine Umsatzsteuer ausweisen darf, weil überhaupt keine Leistung erbracht wurde oder weil die Rechnung von jemandem stammt, der nicht Unternehmer im umsatzsteuerlichen Sinn ist – ebenfalls den ausgewiesenen Betrag.

Diese Steuerschuld besteht unabhängig davon, ob der Rechnungsempfänger die ausgewiesene Steuer tatsächlich als Vorsteuer abgezogen hat. Eine Berichtigung ist nur möglich, wenn die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt wurde, praktisch also entweder kein Vorsteuerabzug erfolgt ist oder eine bereits gezogene Vorsteuer zurückgezahlt wurde, und muss gesondert schriftlich beim zuständigen Finanzamt beantragt werden. Für den Vorsteuerabzug auf der Empfängerseite gilt der Grundsatz, dass nur die materiell-rechtlich tatsächlich geschuldete Steuer abzugsfähig ist – eine lediglich nach § 14c UStG geschuldete, aber materiell nicht entstandene Steuer berechtigt grundsätzlich nicht zum Vorsteuerabzug. Wer als Unternehmer regelmäßig mit Vertragspartnern zusammenarbeitet, deren umsatzsteuerliche Einordnung unklar ist, etwa bei Kleinunternehmern, gemeinnützigen Trägern oder ausländischen Leistenden, sollte diesem Punkt besondere Aufmerksamkeit widmen, da sich hier Fehler auf beiden Seiten der Leistungsbeziehung gleichzeitig realisieren können.

Was Betriebsprüfung und Steuerfahndung konkret prüfen

Die Prüfungspraxis der Finanzverwaltung hat sich in den vergangenen Jahren zunehmend auf softwaregestützte Auswertungen verlagert. Im Rahmen der digitalen Betriebsprüfung gleichen die Prüfer die eingereichten Rechnungsdaten systematisch gegen Stammdatenregister ab, prüfen die Gültigkeit von Umsatzsteuer-Identifikationsnummern im Bestätigungsverfahren, suchen nach Lücken oder Dopplungen in fortlaufenden Rechnungsnummern und vergleichen Leistungsbeschreibungen auf Plausibilität, insbesondere bei größeren Beträgen und bei Beratungs-, Vermittlungs- oder Werbeleistungen, deren Umfang sich schwerer objektiv nachprüfen lässt als bei Warenlieferungen. Branchen mit mehrstufigen Subunternehmerketten, etwa das Baugewerbe, die Gebäudereinigung, Personaldienstleister und Speditionen, stehen erfahrungsgemäß besonders im Fokus, weil hier das Risiko unterschobener oder fingierter Rechnungssteller strukturell höher ist.

Die Größenordnung dieser Prüftätigkeit lässt sich an den vom Bundesministerium der Finanzen veröffentlichten Zahlen ablesen: Im Jahr 2024 wurden bundesweit 63.733 Umsatzsteuer-Sonderprüfungen durchgeführt, bei denen im Jahresdurchschnitt 1.630 spezialisierte Prüfer im Einsatz waren – rechnerisch rund 39 Prüfungen je Prüfer. Diese Umsatzsteuer-Sonderprüfungen führten 2024 zu einem Mehrergebnis von rund 1,63 Milliarden Euro. Hinzu kommt der Anteil der Umsatzsteuer am Mehrergebnis der allgemeinen Betriebsprüfungen der Länder: Von den 8.832.707 in der Betriebskartei erfassten Betrieben wurden 2024 insgesamt 140.764 geprüft, eine durchschnittliche Prüfungsquote von 1,6 Prozent, bei Großunternehmen dagegen 29,6 Prozent. Das dabei erzielte Gesamt-Mehrergebnis betrug rund 10,9 Milliarden Euro, wovon die Umsatzsteuer einen Anteil von 12,8 Prozent stellte. Diese Zahlen zeigen: Rechnungsbezogene Beanstandungen sind kein Randphänomen, sondern ein regelmäßiger, in erheblichem finanziellem Umfang bearbeiteter Schwerpunkt der Prüfungspraxis.

Ergeben sich für den Prüfer im Verlauf der Prüfung tatsächliche Anhaltspunkte dafür, dass die festgestellten Mängel nicht auf Nachlässigkeit, sondern auf vorsätzlichem Handeln beruhen, ist er nach § 10 der Betriebsprüfungsordnung verpflichtet, die Bußgeld- und Strafsachenstelle einzuschalten. Ab diesem Zeitpunkt laufen die weitere steuerliche Prüfung und ein strafrechtliches beziehungsweise bußgeldrechtliches Ermittlungsverfahren parallel, mit der wichtigen Konsequenz, dass die im Steuerverfahren grundsätzlich bestehenden Mitwirkungspflichten des § 90 AO nicht mehr uneingeschränkt gelten, sobald ein Anfangsverdacht vorliegt. Nach Erfahrung von Rechtsanwalt Dr. Traub wird dieser Übergang von Betroffenen in der Praxis häufig zu spät erkannt, weil die Prüfung nach außen zunächst unverändert fortgesetzt wird, während sich ihr rechtlicher Charakter bereits verschoben hat.

Die Abgrenzung: Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung?

Die Grenze zwischen § 370 AO und § 378 AO verläuft in der Rechtsprechung nicht nach starren Formeln, sondern wird anhand einer Gesamtwürdigung der Umstände gezogen. Für bedingten Vorsatz genügt es, dass der Handelnde die Möglichkeit der Unrichtigkeit seiner Angaben erkennt und den Erfolg, die Steuerverkürzung, billigend in Kauf nimmt, ohne auf dessen Ausbleiben zu vertrauen. Leichtfertigkeit im Sinne des § 378 AO liegt dagegen vor, wenn der Handelnde die im Verkehr erforderliche Sorgfalt in besonders hohem, subjektiv vorwerfbarem Maße außer Acht lässt, ohne dass ihm die Unrichtigkeit tatsächlich bewusst geworden wäre.

In der Praxis stützen sich Betriebsprüfung, Steuerfahndung und im Zweifel auch die Gerichte auf eine Reihe von Indizien: Wie oft und über welchen Zeitraum sind vergleichbare Mängel aufgetreten – ein einmaliger Vorfall spricht eher für Fahrlässigkeit, ein über Jahre durchgehaltenes Muster eher für Vorsatz. Wie eng ist die geschäftliche oder persönliche Nähe zum Rechnungsaussteller, etwa bei verbundenen Unternehmen oder Bekanntschaftsverhältnissen, bei denen sich Unregelmäßigkeiten schwerer mit Unwissenheit erklären lassen. Existiert im Unternehmen ein dokumentiertes innerbetriebliches Kontrollsystem für den Rechnungseingang, das nach der Verwaltungsauffassung als gewichtiges Indiz gegen Vorsatz gewertet werden kann, wenn es im Einzelfall versagt hat, aber grundsätzlich funktionsfähig ausgestaltet war. Und schließlich: Wie hat der Unternehmer reagiert, sobald ihm der Mangel bekannt wurde – eine unverzügliche, vollständige Berichtigung spricht deutlich gegen eine vorsätzliche Tatbegehung, während ein Aussitzen oder Verschleiern das Gegenteil indiziert. Die Ausführungen zu den strukturellen Grundlagen der Steuerhinterziehung, insbesondere zum subjektiven Tatbestand, finden sich vertiefend im Beitrag Steuerhinterziehung nach § 370 AO einfach erklärt.

Praxisbeispiel

Ein mittelständisches Handwerksunternehmen bezog über mehrere Jahre Bauleistungen von wechselnden Subunternehmern, die jeweils über eigene Firmen abrechneten. Bei einer Betriebsprüfung fiel auf, dass mehrere dieser Firmen unter den angegebenen Anschriften nicht auffindbar waren und ihre Steuernummern bei Rückfrage nicht bestätigt werden konnten. Der Prüfer stellte zudem fest, dass die Leistungsbeschreibungen auf den Rechnungen durchgängig identisch und ungewöhnlich pauschal formuliert waren, unabhängig davon, welches Bauvorhaben tatsächlich betroffen war. Da sich der Verdacht aufdrängte, dass ein Teil der abgerechneten Leistungen von den benannten Firmen tatsächlich nicht erbracht worden war, schaltete der Prüfer die Bußgeld- und Strafsachenstelle ein.

Für die Geschäftsführung stellte sich in dieser Lage die entscheidende Frage, ob sie die Unstimmigkeiten bei sorgfältiger Prüfung hätte erkennen müssen, was für eine leichtfertige Steuerverkürzung sprechen konnte, oder ob ihr die tatsächlichen Verhältnisse von vornherein bekannt waren, was den Vorwurf einer vorsätzlichen Steuerhinterziehung begründet hätte. Maßgeblich für die weitere Einordnung wurde letztlich, ob und in welchem Umfang die Bauleistungen tatsächlich am Baufortschritt nachweisbar waren, unabhängig davon, wer sie formal in Rechnung gestellt hatte, sowie ob im Unternehmen ein nachvollziehbares Verfahren zur Prüfung neuer Subunternehmer bestand, bevor Aufträge vergeben wurden. Dieses Beispiel zeigt, wie eng formale Rechnungsmängel, die materielle Frage der tatsächlichen Leistungserbringung und die subjektive Vorsatzfrage in der Prüfungspraxis ineinandergreifen.

Strafrahmen, besonders schwere Fälle und Verjährung

Wird Vorsatz bejaht, richtet sich der Strafrahmen nach den allgemeinen Regeln des § 370 AO. Der Grundtatbestand sieht Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder Geldstrafe vor. Übersteigt der verkürzte Betrag die vom Bundesgerichtshof mit Urteil vom 27. Oktober 2015 (1 StR 373/15) bestätigte Wertgrenze von 50.000 Euro je Tat, wird regelmäßig ein besonders schwerer Fall wegen großen Ausmaßes im Sinne des § 370 Abs. 3 AO angenommen, mit einem verschärften Strafrahmen von sechs Monaten bis zu zehn Jahren Freiheitsstrafe; eine Geldstrafe scheidet dann aus. Gerade bei Vorsteuerabzügen aus Scheinrechnungen wird diese Grenze in mehrjährigen Geschäftsbeziehungen mit regelmäßigen Abrechnungen schneller erreicht, als viele Betroffene zunächst annehmen.

Für die Verjährung gilt: Die einfache Steuerhinterziehung verjährt nach fünf Jahren, ein besonders schwerer Fall dagegen nach fünfzehn Jahren gemäß § 376 Abs. 1 AO in der seit dem Jahressteuergesetz 2020 geltenden Fassung. Von dieser strafrechtlichen Verfolgungsverjährung zu unterscheiden ist die steuerliche Festsetzungsverjährung, die bei vorsätzlicher Steuerhinterziehung zehn statt der regulären vier Jahre beträgt und darüber entscheidet, wie weit das Finanzamt die verkürzte Steuer noch nachfordern kann – unabhängig vom Ausgang eines etwaigen Strafverfahrens.

Verteidigungsstrategien: was bei einem entsprechenden Vorwurf zu tun ist

Wer mit dem Vorwurf konfrontiert wird, den Vorsteuerabzug aus mangelhaften oder fingierten Rechnungen gezogen zu haben, sollte sich vor allem eines vor Augen führen: Die Weichen für den weiteren Verfahrensverlauf werden häufig in den ersten Tagen gestellt, oft bevor überhaupt Klarheit über die vollständige Aktenlage besteht. Unüberlegte Erklärungen gegenüber dem Prüfer zu den Hintergründen einzelner Rechnungen, die im Moment plausibel erscheinen, aber die tatsächliche Sachlage nicht vollständig treffen, lassen sich später kaum mehr korrigieren und werden von Ermittlungsbehörden häufig als Vorsatzindiz gewertet. Sobald erkennbar ist, dass die Bußgeld- und Strafsachenstelle eingebunden wurde oder ein Ermittlungsverfahren eingeleitet wurde, gilt der Grundsatz, zunächst keine inhaltlichen Angaben zu machen und stattdessen Akteneinsicht zu beantragen.

In der Sache selbst kommt es entscheidend darauf an, den tatsächlichen Sachverhalt sauber zu rekonstruieren: Wurde die abgerechnete Leistung tatsächlich erbracht, nur mit Dokumentationsmängeln, oder steht überhaupt die Existenz der Leistung infrage? Existierten interne Kontrollprozesse für den Rechnungseingang, die sich dokumentieren lassen und die gegen eine vorsätzliche Tatbegehung sprechen? Kommt eine rückwirkende Rechnungsberichtigung nach den dargestellten Grundsätzen der Senatex- und Barlis-06-Rechtsprechung sowie der aktuellen BFH-Linie überhaupt in Betracht, und wurde dieser Weg bereits beschritten? Dr. Traub begleitet Mandanten in solchen Konstellationen sowohl auf der steuerlichen als auch auf der strafrechtlichen Ebene, da beide Verfahrensstränge eng ineinandergreifen und eine isolierte Betrachtung regelmäßig zu kurz greift.

Für die Verteidigung gegenüber der Finanzbehörde ist zudem die saubere Trennung der Argumentationsebenen wichtig. Auf der steuerlichen Ebene geht es darum, ob und in welchem Umfang der Vorsteuerabzug materiell zusteht und ob eine Berichtigung möglich ist; hier lohnt sich häufig eine detaillierte, dokumentengestützte Auseinandersetzung mit dem Prüfer, bevor eine förmliche Änderung der Steuerbescheide ergeht. Auf der strafrechtlichen Ebene geht es dagegen ausschließlich um die innere Tatseite, also darum, ob dem Unternehmer im maßgeblichen Zeitpunkt tatsächlich positive Kenntnis oder zumindest bedingter Vorsatz nachgewiesen werden kann. Eine vorschnelle Vermengung beider Ebenen, etwa indem im steuerlichen Gespräch unbedacht Aussagen zur eigenen Kenntnis oder zu internen Abläufen gemacht werden, kann sich später als Weichenstellung zulasten des Mandanten erweisen. Gerade Geschäftsführer, die mehrere Gesellschaften gleichzeitig verantworten, sollten zudem prüfen lassen, ob ein festgestellter Mangel überhaupt ihnen persönlich zuzurechnen ist oder ob die tatsächliche Rechnungsprüfung an nachgeordnete Mitarbeiter delegiert war, was für die Frage der eigenen Vorsatzzurechnung erheblich sein kann.

Selbstanzeige als Ausweg?

In Fällen, in denen ein Unternehmer selbst erkennt, dass er in der Vergangenheit Vorsteuer aus mangelhaften oder tatsächlich unberechtigten Rechnungen gezogen hat, bevor die Finanzverwaltung dies aufgedeckt hat, kommt unter den engen Voraussetzungen des § 371 AO eine strafbefreiende Selbstanzeige in Betracht. Entscheidend ist dabei die Vollständigkeit: Es müssen alle unverjährten Steuerstraftaten der betroffenen Steuerart vollständig berichtigt werden, eine punktuelle Nacherklärung einzelner Rechnungen genügt nicht. Vor allem aber ist der Zeitpunkt entscheidend. Sobald dem Täter die Bekanntgabe einer Prüfungsanordnung zugegangen ist oder ihm die Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens bekannt gegeben wurde, tritt ein Sperrgrund nach § 371 Abs. 2 AO ein, der den Weg zur Selbstanzeige für die betroffenen Zeiträume versperrt. Da genau dieser Fall im Rahmen einer laufenden Betriebsprüfung häufig eintritt, ist rasches Handeln bei erkannten Rechnungsmängeln von erheblicher praktischer Bedeutung. Die Einzelheiten zu Fristen, Vollständigkeitsanforderungen und Sperrgründen erläutert der gesonderte Beitrag zur Selbstanzeige nach § 371 AO ausführlich.

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